注册会计师考试第三章金融资产复习五

　　第三章金融资产在考试中处于重要地位， 金融资产是一个全新的概念，出现了许多新的知识点，应该重点掌握。重点：(1)金融资产分类;(2)交易性金融资产的核算;(3)持有至到期投资的核算;(4)金融资产减值。

　　四、贷款和应收款项

　　1.贷款和应收款项概述

　　(1)贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

　　(2)贷款和应收款项泛指一类金融资产，主要指金融企业发放的贷款和其他债权，但不限于金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权(不包括在活跃市场上有报价的债务工具)等，只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类。划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。

　　2.贷款和应收款项的会计处理

　　贷款和应收款项的会计处理原则，大致与持有至到期投资相同。也分为三个步骤：

　　(1)取得时

　　金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。

　　(2)持有期间，期末计提利息

　　①应收利息=贷款本金×贷款利率×期限

　　②利息收入=贷款摊余成本×实际利率×期限

　　贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。

　　(3)处置时

　　企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。

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　　五、可供出售金融资产

　　1.可供出售金融资产概念

　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：(1)贷款和应收款项;(2)持有至到期投资;(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。

　　2.可供出售金融资产的会计处理

　　可供出售金融资产的账务处理也可分为取得时、持有期间和出售时三个步骤：

　　(1)取得时

　　①企业取得可供出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产―成本”科目，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。

　　②企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记“可供出售金融资产―成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记“可供出售金融资产―利息调整”科目。

　　(2)持有期间

　　持有期间主要有二件事：收到股利或利息的处理、期末按照公允价值计量。

　　①资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产――利息调整”科目。

　　可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产――应计利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产――利息调整”科目。

　　②资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产―公允价值变动”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目;公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

　　(3)处置时

　　出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“可供出售金融资产―成本、公允价值变动、利息调整、应计利息”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积――其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。

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