2011注册会计师《审计》讲义：第九章(5)

　　第三节 函证

　　一、函证决策

　　函证决策应考虑两个因素：

　　1、评估的认定层次重大错报风险。评估的认定层次重大错报风险越高，通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。

　　2、函证程序所审计的认定

　　不同的认定，函证的证明力是不同的。例如：代销的函证只能证明存在性和权力与义务认定不能证明计价的认定;

　　对特定认定函证的相关性受注册会计师选择函证信息的目标的影响。例如：应收帐款、应付账款

　　另外，还需要通过实施其他审计程序获取审计证据

　　二、函证的内容

　　1、函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息

　　函证对象：银行存款、借款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)及与金融机构往来的其他重要信息实施函证;

　　函证目的：了解实际存在的银行存款余额、借款余额以及抵押、质押及担保情况;防止隐瞒银行存款或借款

　　2、函证应收账款

　　①一般情况下应对应收账款实施函证;

　　②不函证应收账款的两种情形

　　根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要

　　注册会计师认为函证很可能无效

　　③如果认为函证很可能无效，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。

　　3、函证的其他内容

　　注册会计师可以根据具体情况和实际需要对下列内容(包括但并不限于)实施函证：

　　短期投资、应收票据、其他应收款、预付账款、由其他单位代为保管、加工或销售的存货、长期投资、委托贷款、应付账款、预收账款、保证、抵押或质押、或有事项、重大或异常的交易

　　4、函证程序实施的范围

　　如果采用审计抽样的方式确定函证程序的范围，无论采用统计还是非统计抽样方法，选取的样本应当足以代表总体。

　　注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等，注册会计师可以确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括：

　　①金额较大的项目;

　　②账龄较长的项目;

　　③交易频繁但期末余额较小的项目;

　　④重大关联方交易;

　　⑤重大或异常的交易;

　　⑥可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。

　　5、函证的时间

　　通常，以资产负债表日为截止日，在资产负债报日后适当时间内实施函证。

　　重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对函证的截止日到资产负债表日的变动实施实质性程序。

　　6、管理层要求不实施函证时的处理(客观题)

　　首先要进行判断，考虑要求是否合理

　　如果要求合理：注册会计师实施替代程序

　　如果要求不合理：应视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。

　　注册会计师在分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：

　　①管理层是否诚信;

　　②是否可能存在重大的舞弊或错误;

　　③替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

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