2012年注会《会计》辅导：借款费用资料(三)

　　三、计算资本化金额$lesson$

　　借款费用资本化金额的计算分为三种情况：利息资本化、汇兑差额资本化和辅助费用资本化：

　　1.利息资本化金额的确定

　　在资本化期间内，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销)资本化金额，应当按照下列规定确定：

　　(1)为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定(利息净支出)。

　　【例2】剑翔公司为改善办公条件于2009年2月1日开始动工兴建一栋办公楼，总投资2300万元，工期1年半。为建造该办公楼剑翔公司于3月1日从建行借入资金1000万元，借款期限2年，年利率6%，利息在借款期限满1年时支付1次。当日，剑翔公司支付300万元给建筑承包商丁公司;7月8日，支付给建筑承包商工程款300万元;11月15日，支付给建筑承包商500万元。假设剑翔公司只有这笔借款，该笔借款未支付的资金2009年度利息收入为14万元。则剑翔公司2009年有关借款及利息的账务处理如下：

　　2009年应付利息(利息费用)=1000×(6%÷12)×10=50(万元)

　　2009年利息资本化金额=利息费用-利息收入=50-14=36(万元)

　　2009年3月1日借入资金时：

　　借：银行存款 1000

　　贷：长期借款――本金 1000

　　2009年末计提利息：

　　借：在建工程 36

　　银行存款 14

　　贷：应付利息 50

　　或者：

　　借：在建工程50

　　贷：应付利息 50

　　借：银行存款 14

　　贷：在建工程 14

　　(2)为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

　　①累计资产支出加权平均数=∑(每笔资产支出金额×每笔资产占用的天数/会计期间涵盖的天数)

　　②资本化率的确定方法如下：如果只借入一笔借款，资本化率即为该项借款的利率;如果借入了一笔以上的借款，则资本化率即为加权平均利率。

　　一般借款加权平均利率=(所占用一般借款当期实际发生的利息之和)÷(所占用一般借款本金加权平均数)

　　【例3】综合例子说明专门借款、一般借款利息资本化

　　甲公司于2009年1月1日从建行借入三年期借款1000万元用于生产线工程建设，年利率8%，利息按年支付。其他有关资料如下：

　　(1)工程于2009年1月1日开工，甲公司于2009年1月1日支付给建筑承包商乙公司300万元。

　　2009年1月1日―3月末，该借款闲置的资金取得的存款利息收入为4万元。

　　(2)2009年4月1日工程因纠纷停工，直到7月1日继续施工。第二季度取得的该笔借款闲置资金存款利息收入为4万元。

　　(3)2009年7月1日又支付工程款400万元。第三季度，甲公司用该借款的闲置资金300万元购入交易性证券，获得投资收益9万元，已存入银行。

　　(4)2009年10月1日，甲公司从工商银行借入流动资金借款500万元，借期1年，年利率6%。利息按季度支付。10月1日甲公司支付工程进度款500万元，工程占用了该笔流动资金。

　　(5)至2009年末该工程尚未完工。

　　要求：

　　(1)判断专门借款在2009年的资本化期间。

　　(2)按季计算2009年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行账务处理。

　　【答案】

　　(1)判断专门借款的资本化期间

　　2009年资本化期间为2009年1月1日―12月31日，但4月1日―6月30日应暂停资本化。

　　(2)按季计算2009年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行账务处理

　　①第一季度

　　a. 专门借款应付利息(利息费用)=1000×8%/4=20(万元)

　　b.利息资本化金额=利息费用-闲置资金取得的利息收入=20―4=16(万元)

　　借：在建工程――生产线 16

　　银行存款 4

　　贷：应付利息 20

　　②第二度(暂停资本化)

　　a. 专门借款应付利息(利息费用)=1000×8%/4=20(万元)

　　b.计入财务费用的金额=20―4=16(万元)

　　借：财务费用 16

　　银行存款 4

　　贷：应付利息 20

　　③第三季度

　　a. 专门借款应付利息(利息费用)=1000×8%/4=20(万元)

　　b.利息资本化金额=20―9=11(万元)

　　借：在建工程――生产线 11

　　银行存款 9

　　贷：应付利息 20

　　④第四季度

　　a. 专门借款应付利息(利息费用)=1000×8%/4=20(万元)，应全部资本化

　　b.从10月1日开始，该工程累计支出已达1200万元(300+400+500)，超过了专门借款200万元，应将超过部分占用一般借款的借款费用资本化。

　　累计资产支出加权平均数=200×(3/3)=200(万元)

　　季度资本化率=6%/4=1.5%

　　一般借款利息资本化金额=200×1.5%=3(万元)

　　c.账务处理

　　专门借款利息的账务处理：

　　借：在建工程――生产线 20

　　贷：应付利息 20

　　一般借款利息的账务处理：

　　借：在建工程――生产线 3

　　财务费用 4.5

　　贷：银行存款(500×6%/4)7.5

　　【例4】 说明专门借款+一般借款

　　甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下：

　　(1)20×7年1月1日向银行专门借款5 000万元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。

　　(2)除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于20×6年12月1日借入的长期借款6000万元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息。

　　(3)由于审批、办手续等原因，厂房于20×7年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款2000万元。工程建设期间的支出情况如下：

　　20×7年6月1日：1000万元;

　　20×7年7月1日：3000万元;

　　20×8年1月1日：1000万元;

　　20×8年4月1日：500万元;

　　20×8年7月1日：500万元。

　　工程于20×8年9月30日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题工程于20×7年9月1日～12月31日停工4个月。

　　(4)专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。假定全年按照360天算，每月按照30天算。

　　根据上述资料，有关利息资本化金额的计算和利息账务处理如下：

　　(1)计算20×7年、20×8年全年发生的专门借款和一般借款利息费用：

　　20×7年专门借款发生的利息金额=5000×6%=300(万元);

　　20×7年一般借款发生的利息金额=6000×8%=480(万元);

　　20×8年专门借款发生的利息金额=5000×6%=300(万元);

　　20×8年一般借款发生的利息金额=6000×8%=480(万元)。

　　(2)在本例中，尽管专门借款于20×7年1月1日借入，但是厂房建设于4月1日方才开工。因此，借款利息费用只有在4月1日起开始资本化(符合开始资本化的条件)，计入在建工程成本。同时由于厂房建设在20×7年9月1日～12月31日期间发生非正常中断4个月，该期间发生的利息费用应当暂停资本化，计入当期损益。

　　(3)计算20×7年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：

　　①计算20×7年专门借款应予资本化的利息金额。

　　20×7年1～3月和9～12月

　　专门借款发生的利息费用=5000×6%×210/360=175(万元)

　　20×7年专门借款转存入银行取得的利息收入=5000×0.25%×3+3000×0.25%×2+2000×0.25%×1=57.5(万元)。其中在资本化期间内取得的利息收入=3000×0.25%×2+2000×0.25%×1=20(万元)。

　　公司在20×7年应予资本化的专门借款利息金额=300-175-20=105(万元)

　　公司在20×7年应当计入当期损益(财务费用)的专门借款利息金额(减利息收入)=300-105-57.5=137.5(万元)

　　②计算20×7年一般借款应予资本化的利息金额。

　　公司在20×7年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=1 000×60/360=166.67(万元)

　　公司在20×7年一般借款应予资本化的利息金额=166.67×8%=13.33(万元)

　　公司在20×7年应当计入当期损益的一般借款利息金额=480-13.33=466.67(万元)

　　③计算20×7年应予资本化和应计入当期损益的利息金额。

　　公司在20×7年应予资本化的借款利息金额=105+13.33=118.33(万元)

　　公司在20×7年应当计入当期损益的借款利息金额：137.5+466.67=604.17(万元)

　　④20×7年有关会计分录如下：

　　借：在建工程 1 183 300

　　财务费用 6 041 700

　　应收利息或银行存款 575 000

　　贷：应付利息(300+480) 7 800 000

　　(4)计算20×8年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：

　　①计算20×8年专门借款应予资本化的利息金额：

　　公司在20×8年应予资本化的专门借款利息金额=5000×6%×270/360=225(万元)

　　公司在20×8年应当计入当期损益的专门借款利息金额=300-225=75(万元)

　　②计算20×8年一般借款应予资本化的利息金额：

　　公司在20×8年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数：

　　2 000×270/360+500×180/360+500×90/360=1875(万元)

　　公司在20×8年一般借款应予资本化的利息金额=1875×8%=150(万元)

　　公司在20×8年应当计入当期损益的一般借款利息金额=480-150=330(万元)

　　③计算20×8年应予资本化和应计入当期损益的利息金额：

　　公司在20×8年应予资本化的借款利息金额=225+150=375(万元)

　　公司在20×8年应当计入当期损益的借款利息金额=75+330=405(万元)

　　④20×8年有关会计分录如下：

　　借：在建工程 3 750 000

　　财务费用 4 050 000

　　贷：应付利息 (300+480) 7 800 000

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