2012年注会考试 会计 辅导：第二十二章考点(4)

　　三、前期差错更正 (★★)

　　1.会计差错的类型

　　(1)会计差错分为本期差错和前期差错。本期差错直接更正当期相关项目，更正后才编制会计报表，不存在“重述”报表问题。前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报:①编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息;②前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。

　　(2)前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊。

　　2.前期差错的处理办法

　　(1)对于不重要的前期差错，应调整发现当期与前期相同的相关项目。

　　【例3】甲公司在2011年12月31日发现，一台价值9 600元，应计入固定资产，并于2010年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在2010年作为低值易耗品全部计入了当期管理费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限为4年，假设不考虑净残值因素。则在2011年12月31日更正此差错的会计分录为：

　　借：固定资产 9600

　　贷：累计折旧(9600/4/12×23) 4600

　　管理费用 5000

　　(2)重要的前期差错的会计处理

　　企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。

　　①追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。

　　②对于重要的前期差错，企业应当在其发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。具体地说，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，通过下述处理对其进行追溯更正：

　　a.追溯重述差错发生期间列报的前期比较金额;

　　b.如果前期差错发生在列报的最早前期之前，则追溯重述列报的最早前期的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额。

　　③确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整。

　　【例4】甲公司2010年财务报告在2011年4月5日批准报出，报告年度为2010年度。甲公司的所得税税率为25%，所得税费用采用资产负债表债务法核算，2010年度所得税申报在2011年4月15日完成;按净利润的10%提取盈余公积。

　　(1)如果2010年12月5日，发现2010年3月管理用固定资产漏提折旧300万元，则在2010年12月补提折旧：

　　借：管理费用 300

　　贷：累计折旧 300

　　(注：当年发现当年的差错，直接调整相关项目)

　　(2)如果2010年12月5日，发现2009年3月管理用固定资产漏提折旧300万元(属于重大会计差错)，则在2010年12月会计处理如下：

　　①补提折旧：

　　借：以前年度损益调整(2009年管理费用) 300

　　贷：累计折旧 300

　　②将调减的净利润转入未分配利润

　　借：利润分配――未分配利润 300

　　贷：以前年度损益调整 300

　　(注：按税法规定，当年应提折旧在当年提取可以在税前抵扣，2008年所得税申报后补提2008年折旧不得在税前抵扣;固定资产的账面价值与计税基础一致，没有暂时性差异)

　　③调减盈余公积

　　借：盈余公积(300×10%) 30

　　贷：利润分配――未分配利润 30

　　④在2010年年报中调整比较数据

　　对于2010年利润表，应调增上年度(2009年)管理费用300万元;对于资产负债表，应调整2010年年报的年初数，调减固定资产(调增累计折旧)300万元，调减盈余公积30万元，调减未分配利润270万元(300×90%);在所有者权益变动表中，应在本年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未分配利润30万元和270万元。见下表：

　　利润表(部分项目)

　　编制单位：甲公司 2010年度 单位：万元

　　⑤对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重大会计差错的性质、受影响的项目名称和更正的金额(略)。

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