2010年注会《审计》辅导：审计证据(7)

　　四、函证的实施与评价

　　1、函证实施过程的控制：

　　注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。

　　注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程进行控制：

　　(1)将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对;

　　(2)将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对;

　　(3)在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函;

　　(4)询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出;

　　(5)将发出询证函的情况形成审计工作记录;编号

　　(6)将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。

　　2、以传真、电子邮件等方式回函时的处理

　　在审计实务中，注册会计师经常会遇到被询证者以传真、电子邮件等方式回函的情况。这些方式确实能使注册会计师及时得到回函信息，但由于这些方式易被截留、篡改或难以确定回函者的真实身份，因此，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者及时寄回询证函原件。

　　如果是口头答复，应记录于工作底稿。如果信息很重要，应要求相关方就此重要信息直接提交书面确认文件。

　　3、积极式函证未收到回函时的处理

　　在审计实务中，注册会计师还经常会遇到采用积极的函证方式实施函证而未能收到回函的情况。对此，注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方做出回应或再次寄发询证函。如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。所实施的替代程序因所涉及的账户和认定而异，但替代审计程序应当能够提供实施函证所能够提供的同样效果的审计证据。例如检查与销售有关的文件，包括销售合同或协议、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证这些应收账款的真实性。

　　4、评价审计证据的充分性和适当性时应考虑的因素

　　如果实施函证和替代审计程序都不能提供财务报表有关认定的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施追加的审计程序。

　　评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是否充分、适当时应当考虑三个方面：

　　(1)函证和替代审计程序的可靠性

　　(2)不符事项的原因、频率、性质和金额

　　(3)实施其他审计程序获取的审计证据

　　总之，注册会计师应当通过实施审计程序，获取财务报表有关认定的充分、适当的审计证据。

　　5、评价函证的可靠性

　　评价函证的可靠性应当考虑三个因素

　　(1)对询证函的设计、发出及收回的控制情况

　　(2)被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性

　　(3)被审计单位施加的限制或回函中的限制

　　如果有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师应当实施适当的审计程序予以证实或消除疑虑。例如，注册会计师可以通过直接打电话给被询证者等方式以验证回函的内容和来源。

　　6、对不符事项的处理

　　注册会计师应当考虑不符事项是否构成错报及其对财务报表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。

　　回函不符事项的原因

　　(1) 双方登记入账的时间不同

　　(2)由于一方或双方记账错误

　　(3)被审计单位的舞弊行为

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