2013年审计师考试《企业财务审计》第5章第4节：举债筹资审计

　　第四节　举债筹资审计

　　一、借款的审查(P327)

　　(一)短期借款审计(P327)(关注3)

　　1.确定短期借款期末余额的真实性

　　(1)审查有关借款的账簿记录、借款凭证及有关文件，确定借款业务的真实性;将短期借款总账余额与其明细账核对，确定其一致性，如有不符应查明原因。

　　(2)利用银行借款对账单与短期借款余额核对，并编制调节表进行核对。

　　(3)短期借款期末余额较大或有关业务的内部控制存在薄弱环节时，向有关债权人进行函证。债权单位在外地的可采用函证的方法，债权单位在当地、负债数额较大的可直接向债权单位调整核实。

　　2.审查短期借款偿还的真实性、及时性和合规性审计

　　审查账簿记录，验证短期借款账户借方发生额同有关付款凭证(如支票存根)是否相等;还款日期与借款合同内容核对，确定还款的及时性。如果逾期偿还，需查明原因和责任。借款转期时，旧借款和新借款是否同时在账上反应，转期手续是否齐备。

　　3.审查短期借款入账的完整性

　　(1)审查各项借款的日期、日率、还款期限及其他条件，确定有无低计短期借款或短期借款计入长期负债账户的问题。

　　(2)向被审计单位开户银行或其他债权人函证，确定有无未登记的短期借款。

　　(3)分析利息费用账户，了解利息支出、利率及利息支付期限等，验证利息支出是否合理。

　　如果利息实际支出大于账面反映的应付利息，应进一步审查利息支出凭证，证实有无隐瞒借款的情况。

　　4.验证利息计算及账务处理的准确性

　　根据短期借款的有关资料，验算应付利息费用，将计算结果与期初应付、预付及期末应付、预付核对，并查明相关的会计记录是否正确。

　　通过对借款合同进行审查，确定借款合同规定的利率水平与同期金融市场利率水平是否接近。如果发现合同规定利率明显偏离市场利率，则应进一步审核，以便确定借款业务中发生各种舞弊行为、违法行为的可能性。

　　(二)长期借款审计(P328)(关注2，4，5)

　　1.编制长期借款及利息费用明细表

　　2.函证长期借款

　　如果长期借款期末金额较大，或有业务内部控制存在薄弱环节时，应向贷款银行或其他有关债权人函证借款额，借款利率、已偿还金额及利息支付情况等。

　　【例题8?单选题】(2011年试题)

　　审计人员在对被审计单位长期借款实施函证程序时，其函证对象为(　)。

　　A.借款银行的上级单位

　　B.当地的银行监管部门

　　C.借款银行和其他债权人

　　D.当地的工商行政管理部门

　　【答案】C

　　【解析】如果长期借款期末金额较大，或有业务内部控制存在薄弱环节时，应向贷款银行或其他有关债权人函证借款额，借款利率、已偿还金额及利息支付情况等。(P328)

　　3.验证长期借款期末余额

　　检查账簿记录，验证长期借款期末余额与相关的原始凭证上所反映的金额是否一致。

　　4.审查长期借款抵押、担保情况

　　审查借款合同，调查了解抵押资产是否确实存在，其所有权是否确为企业所有，资产及实际状况是否与借款合同规定一致。

　　企业以收入作担保借款时，充做担保的收入是否可靠。

　　借款有担保人时，查明担保人是否符合法定要求。

　　审查企业是否披露了作为担保物的金融资产有关的信息。

　　5.对未入账负债的审查

　　(1)查阅企业管理当局的会议记录。了解企业决定筹集的全部债务资金的来源：

　　(2)向被审计单位索取债务说明书;

　　(3)向债权人函证负债金额：

　　(4)分析利息费用账户

　　验证利息支出是否合理，确定实际支出利息是否大于账面反映的应付利息，以查明有无付款利息来自于未入账的长期负债。

　　(5)询问取得资产的融资方式、复核货币资金的收入来源等

　　6.审查长期借款合同履行情况

　　根据长期借款合同有关条款，查明金融机构是否按合同规定及时向借款单位发放贷款;

　　借款单位对借款的使用和归还是否符合合同的规定，借款的用途和使用是否合理、合法，是否达到预期使用目标，企业有无违约行为。

　　7.审查长期借款分类和记账的正确性

　　(1)审核账务处理

　　审核账务处理的有关凭证，查明长期借款入账是否及时，科目及金额是否正确;审核银行存款支出等原始凭证，查明归还的借款本金和利息核算是否正确，经过计算，当期利息与利息支出数不符时，应进行调整;复核年末是否正确计提了利息费用;计提的利息费用和支出的差额是否及时处理;实际支付利息利率与合同规定的利率是否一致。

　　(2)取得外币借款

　　对凭证、账簿及换算表进行审核，查明各期期末是否根据汇率变动及时调整借款金额，不同记账汇率引起的差额期末是否作为汇兑损益处理，其计算和处理是否合规。检查有关账簿，查明发生的利息及外币折合差额的会计处理是否合规、正确。

　　(3)账表核对，查明长期借款在财务报表中的分类和反映是否恰当

　　审查一年内到期的长期借款是否列为流动负债。如果以前年度已对企业长期借款进行了审查，可以对本年度内发生变动的长期借款进行重点审查。

　　【例题9?多选题】

　　下列审计程序中.可以用于审查长期借款入账完整性的有(　)。

　　A.向债权人函证负债金额

　　B.查阅被审计单位管理部门的会议记录和文件资料

　　C.审阅账簿记录并与原始凭证核对

　　D.分析利息费用账户.验证利息支出的合理性

　　E.审核银行存款余额调节表的未达账项

　　【答案】ABD

　　【解析】对未入账负债的审查：(1)查阅企业管理当局的会议记录。了解企业决定筹集的全部债务资金的来源：(2)向被审计单位索取债务说明书;(3)向债权人函证负债金额：(4)分析利息费用账户验证利息支出是否合理，确定实际支出利息是否大于账面反映的应付利息，以查明有无付款利息来自于未入账的长期负债。(5)询问取得资产的融资方式、复核货币资金的收入来源等。

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　　二、应付债券的审查(P329)

　　1.债券溢价或折价摊销审查

　　审计人员需要取得或编制有关应付债券的利息、溢价或折价等账户的分析表，审查利息费用、应付利息、溢价或折价摊销的计算是否正确。该表由被审计单位代为编制时，审计人员应对其予以复核，并将表内有关内容与各对应账户核对。

　　2.验证应付债券期末余额的真实性(P330)

　　(1)审查应付债券形成的有关凭证及偿还的记录，验证其期末余额是否真实

　　(2)函证应付债券期末余额的真实性

　　3.审查发行收入完整性

　　查阅企业发行债券收到货币资金的收据、汇款通知单、送款登记簿及相关的银行对账单和债券存根簿，确定债券发行收入是否实际收到，入账金额是否完整。

　　如果有部分债券尚未发行，审计人员应予以监盘或函证保管机构，查明未发行的数额是否与账面记录一致，应收数额与实收数额是否一致，以证实有无售出债券而不入账的问题。

　　4.审查债券发行的合法性

　　审计人员应向被审计单位索取有关文件资料，查明发行债券是否有国家政权管理部门的正式批文，是否有公司权力机构的正式决议;发行债券的条件是否符合我国《公司法》和其他法律法规的要求。

　　5.审查债务偿还情况

　　审核用来偿还债券的支票存根等原始凭证，验证利息费用计算，核对应付债券账户借方发生额与已偿还债权数额是否相符，查明债券偿还的真实性。

　　(1)可转换公司债券

　　可转换公司债券符合转换条件时，是否按照发行转换债券办法向债券持有人换发股票。

　　(2)应付债券设有偿债基金或准备账户

　　6.确定债券及有关业务在财务报表中的披露

　　凡是在一年内到期的应付债券列示在流动负债项目中，其余部分则列示在长期负债项目中，在长期负债中列示的应付债券，按其种类在财务报表或其附注中再分类反映。

　　【例题10?单选题】(2010年试题)

　　下列各项中，属于对应付债券期末余额是否存在而进行审查的是(　)。

　　A.了解并描述债券发行的内部控制

　　B.查明债券发行是否有公司最高权力机构的正式决议

　　C.查明公司是否以到期日为标准将应付债券划分为流动负债和长期负债

　　D.审查债券发行与偿还的有关凭证和记录

　　【答案】D

　　【解析】验证应付债券期末余额的真实性(P330)：(1)审查应付债券形成的有关凭证及偿还的记录，验证其期末余额是否真实;(2)函证应付债券期末余额的真实性。

　　三、长期应付款的审查(P331)

　　1.长期应付款真实性的审查

　　审查融资租赁合同或引进设备项目的经济合同等各项原始凭证，并与企业会计记录核对，查明长期应付款业务是否真实存在。

　　2.长期应付款计价正确性的审查

　　(1)查阅融资合同及其他有关文件，验证应付融资租赁费计算是否正确

　　注意：

　　①企业对融资租入固定资产的资本化及其金额的确定是否符合有关的规定。

　　②审查承租人是否将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现价两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额最为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

　　③承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，是否按照规定将归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用记入租入资产价值。

　　④未确认融资产租赁费用分摊的会计处理是否正确也会影响长期应付款的真实性，因而审计人员也应对未确认融资费用账户余额进行审查。

　　(2)查阅引进设备项目经济合同及有关凭证、账簿，查明利息计算、外币折算过程及应付引进国外设备借款计算是否正确。

　　3.长期应付款项利息费用的处理的审查

　　审计人员应查阅有关账簿和原始凭证，确定企业借款费用(包括外币折算差额)是否按规定处理。

　　4.租赁合同、引进设备经济合同履行情况的审查

　　(1)审查合同规定的固定资产是否按期到货，询问主管人员，深入现场实地了解其质量、数量、品种规格是否与合同规定一致。

　　(2)审查是否按合同规定的期限和方式、数额归还借款，偿还借款本息与相关的支票存根金额是否相符，有无违约行为。合同履行发生纠纷时应查明原因和责任。

　　5.函证长期应付款的期末余额

　　长期应付款期末余额较大，或者在以上审查过程中发现异常事项时，应函证债权人，确认应付账款余额是否真实。

　　6.审查长期应付款披露的正确性

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　　四、借款费用的审查(P332)

　　1.借款费用资本性的审查

　　借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：

　　①资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出;

　　②借款费用已经发生;

　　③为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

　　在资本化期间，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销)资本化金额，是否按照下列规定处理：

　　(1)为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款

　　以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

　　(2)为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款

　　企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予以资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

　　(3)借款存在折价或者溢价

　　按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。

　　(4)在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当其相关借款实际发生的利息金额。

　　(5)在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，记入符合资本化条件的资产的价值。

　　(6)专门借款发生的辅助费用

　　在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，记入符合资本化条件的资本的价值;

　　在所构建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　(7)符合资本化条件的资产在构建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。

　　在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益，甚至资产的购建或者生产活动重新开始。如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，借款费用的资本化应当继续进行。

　　(8)购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的应当停止与该部分资本相关的借款费用的资本化。

　　构建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。

　　2.财务费用的审查

　　(1)财务费用确认正确性的审查

　　财务费用的确认首先应符合财务费用性质的规定，还应检查确认的时间是否符合权责发生制原则和划分资本性支出与收益性支出的原则。

　　(2)财务费用发生额真实性的审查

　　审查其确为筹集生产经营资金的活动而发生，审查其数额却为递减利息收入、汇兑损益等的净支出;审查其计算的正确性。

　　(3)财务费用结转合规性的审查

　　按规定，财务费用应于期末全部转作当期损益，该账户期末应无余额。

　　3.其他项目的审查

　　(1)计算短期借款和长期借款各个月份平均余额，利用适当的利息率估算利息费用总额，并与财务费用账簿记录核对，判断被审计单位是否多计或者少计利息费用。

　　(2)根据审查期内银行借款期限、借款额及利率等资料，符合固定资产已达到预定可使用状态的，用于购建固定资产的借款利息金额，按照借款期限审核各月份的预提数，验证当期利息支出的正确性。

　　(3)复核利息支出净额,查明当期银行存款利息收入是否已扣除。

　　(4)检查“库存现金”、“银行存款”账户中外币货币资金明细账以及用外币表示的债权、债务账户，证实其期末余额的正确性;根据期末外汇汇率验证汇兑损益的正确性。

　　(5)通过账证核对，证实有关金融机构手续费的真实性。

　　4.审查企业在附注中披露借款费用的正确性

　　审查企业是否在附注中披露与借款费用有关的下列信息，包括当期资本化的借款费用金额，当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率等。

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