2012年中级会计实务 预习辅导：第二章节(4)

　　(二)可变现净值的确定

　　1.企业确定存货可变现净值时应考虑的因素

　　企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

　　(1)存货可变现净值的确凿证据。存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明，如产成品或商品的市场销售价格、与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料和生产成本资料等。

　　(2)持有存货的目的。由于企业持有存货的目的不同，确定存货可变现净值的计算方法也不同。如用于出售的存货和用于继续加工的存货，其可变现净值的计算就不相同。因此，企业在确定存货的可变现净值时，应考虑持有存货的目的。一般来讲，企业持有存货的目的，一是持有以备出售，如商品、产成品，其中又分为有合同约定的存货和没有合同约定的存货;二是将在生产过程或提供劳务过程中耗用，如材料等。

　　(3)资产负债表日后事项等的影响。在确定资产负债表日存货的可变现净值时，不仅要考虑资产负债表日与该存货相关的价格与成本波动，而且还应考虑未来的相关事项。也就是说，不仅限于财务报告批准报出日之前发生的相关价格与成本波动，还应考虑以后期间发生的相关事项。

　　2.不同情况下存货可变现净值的确定

　　(1)产成品、商品等(不包括用于出售的材料)直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格(即市场销售价格)减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。

　　【例4】 2007年12月31日，甲公司A型号机器的账面价值(成本)为2 160 000元，数量为12台，单位成本为180 000元/台。2007年12月31日，A型号机器的市场销售价格为200 000元/台。甲公司没有签订有关A型号机器的销售合同。

　　本例中，由于甲公司没有就A型号机器签订销售合同，因此，在这种情况下，计算确定A型号机器的可变现净值应以一般销售价格总额2400 000 (200 000×12)元作为计量基础。

　　(2)用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作为其可变现净值。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

　　【例5】2007年，甲公司根据市场需求的变化，决定停止生产B型号机器。为减少不必要的损失，甲公司决定将原材料中专门用于生产B型号机器的外购原材料――钢材全部出售，2007年12月31日其账面价值(成本)为900 000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格为60000元/吨，同时销售这10吨钢材可能发生销售费用及税金5 000元。

　　本例中，由于企业已决定不再生产B型号机器，因此，该批钢材的可变现净值不能再以B型号机器的销售价格作为其计量基础，而应按钢材出售的市场销售价格作为计量基础。因此，该批钢材的可变现净值为595 000(60 000 ×10?5 000)元。

　　(3)需要经过加工的材料存货，如原材料、在产品、委托加工材料等，由于持有该材料的目的是用于生产产成品，而不是出售，该材料存货的价值将体现在用其生产的产成品上。因此，在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要用以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于成本，则该材料应当按照成本计量。

　　【例6】2007年12月31日，甲公司库存原材料――A材料的账面价值(成本)为1 500000元，市场购买价格总额为1400000元，假设不发生其他购买费用;用A材料生产的产成品―――B型机器的可变现净值高于成本。确定2007年12月31日A材料的价值。

　　本例中，2007年12月31日，虽然A材料的账面价值(成本)高于其市场价价格，但是由于用其生产的产成品―― B型机器的可变现净值高于成本，即用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损，因而，在这种情况下，A材料即使其账面价值(成本)已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按其原账面(成本)1 500 000元列示在甲公司2007年12月31日资产负债表的存货项目之中。

　　如果材料价格的下降表明以其生产的产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计算。其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费等后的金额确定。

　　【例7】2007年12月31日，甲公司库存原材料――C材料的账面价值(成本)为600000元，市场购买价格总额为550 000元，假设不发生其他购买费用;由于C材料市场销售价格下降，用C材料生产的D型机器的市场销售价格总额由1 500000元降为1 350000元，但生产成本仍为 1 400000元，将C材料加工D型机器尚需投入800000元，估计销售费用及税金为50000元。确定2007年12月31日C材料的价值。

　　根据上述资料，可按以下步骤进行确定：

　　第一步，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值。

　　D型机器的可变现净值=D型机器估计售价―估计销售费用及税金

　　= 1 350 000―50000=1 300000(元)

　　第二步，将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较

　　D型机器的可变现净值1 300 000元小于其成本1 400 000元，即C材料价格的下降和D型机器销售价格的下降表明D型机器的可变现净值低于成本，因此，C材料应当按可变现净值计量。

　　第三步，计算该原材料的可变现净值，并确定其期末价值。

　　C材料的可变现净值=D型机器的售价总额―将C材料加工成D型机器尚需投入的成本―估计销售费用及税金=1 350 000―800 000―50000=500000 (元)

　　C材料的可变现净值500000元小于其成本600000元，因此，C材料的期末价值应为其可变现净值500 000元，即C材料应按500 000元列示在 2007年12月31日资产负债表的存货项目之中。

　　(4)为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格，而不是估计售价减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。

　　【例8】2007年8月10日， 甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2008年2月15日，甲公司应按200 000元/台的价格向乙公司提供A型号的机器10台。2007年12月31日， 甲公司A型号机器的账面价值(成本)为1 360000元，数量为8台，单位成本为170 000元/台。 2007年12月31日，A型号机器的市场销售价格为190000元/台。

　　本例中，根据甲公司与乙公司签订的销售合同，甲公司该批A型号机器的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量小于销售合同约定的数量，在这种情况下，计算A型号机器的可变现净值应以销售合同约定的价格 l 600 000(200000×8)元作为计量基础，即估计售价为1 600000元。

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