2011年注会《审计》讲义：第二十五章(3)

　　2.评价管理层对持续经营能力作出的评估

　　(1)评价管理层对持续经营能力作出的评估

　　①管理层评估涵盖的期间：

　　管理层对持续经营能力的合理评估期间应是自资产负债表日起的下一个会计期间。如果评估期间少于资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理层将评估期间延伸至十二个月。

　　②管理层作出评估的过程：

　　1)管理层是如何识别可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的;

　　2)所识别的事项或情况是否完整;

　　3)是否已经对注册会计师在实施审计程序的过程中发现的所有相关信息进行了充分考虑。

　　③在考虑管理层作出的评估所依据的假设时，注册会计师应当考虑管理层对相关事项或情况结果的预测所依据的假设是否合理，并特别关注具有以下几类特征的假设：

　　1)对预测性信息具有重大影响的假设;

　　2)特别敏感的或容易发生变动的假设;

　　3)与历史趋势不一致的假设。

　　④如果管理层没有对持续经营能力做出初步评估，注册会计师应当与管理层讨论运用持续经营假设的理由，询问是否存在导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，并提请管理层对持续经营能力做出评估。

　　与管理层讨论运用持续经营假设的理由，询问是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，并提请管理层对持续经营能力作出评估。

　　3.对超出管理层评估期间的事项或情况的处理

　　注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。

　　除实施询问程序外，注册会计师没有责任设计其他审计程序，以测试是否存在超出评估期间的、可能到致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。

　　(二)进一步审计程序

　　1.复核管理层应对计划的可能性和可行性

　　注册会计师应当询问管理层的应对计划，包括是否准备变卖资产、借款或债务重组、削减或延缓开支以及获得新的投资等。注册会计师还应当对管理层做出持续经营能力评估后发生的事实或可获得的信息予以考虑。

　　2.实施相关审计程序

　　注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以判断管理层提出的应对计划是否可行，以及应对计划的结果是否能够改善持续经营能力。

　　(1)与管理层分析和讨论现金流量预测、盈利预测以及其他相关预测;

　　(2)与管理层分析和讨论最近的中期财务报表;

　　(3)复核债券和借款协议条款并确定是否存在违约情况;

　　(4)阅读股东会会议、董事会会议以及相关委员会会议有关财务困境的记录;

　　(5)向被审计单位的律师询问是否存在针对被审计单位的诉讼或索赔，并向其询问管理层对诉讼或索赔结果及其财务影响的估计是否合理;

　　(6)确认财务支持协议的存在性、合法性和可行性，并对提供财务支持的关联方或第三方的财务能力作出评价;

　　(7)考虑被审计单位准备如何处理尚未履行的客户订单;

　　(8)复核期后事项并考虑其是否可能改善或影响持续经营能力。

　　3.取得管理层声明

　　由于管理层就持续经营能力而提出的应对计划和其他缓解措施多系基于假设基础之上，注册会计师在进行评价时，取得的审计证据多为说服性的而非结论性的，因此，注册会计师应当向管理层获取有关应对计划的书面声明。

　　三、审计结论与报告

　　(一)被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性。

　　1.财务报表中已就重大不确定性作出充分披露-→带强调事项段的无保留意见

　　2.在极端情况下，如同时存在多项重大不确定性-→无法表示意见

　　3.财务报表中未就重大不确定性作出充分披露-→保留意见或否定意见

　　请将强调事项段记忆：

　　我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，ABC公司在20×1年发生亏损×万元，在20×1年12月31日，流动负债高于资产总额×万元。ABC公司已在财务报表附注×充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。本段内容不影响已发表的审计意见。

　　(二)被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按持续经营假设编制。

　　发表否定意见。

　　(三)被审计单位将不能持续经营，选用其他编制基础编制财务报表。

　　实施补充审计程序，如果认为管理层选用的编制基础是适当的，且财务报表已作出充分披露，是可以出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础。

　　(四)管理层拒绝对持续经营能力作出评估或评估期间未能涵盖自资产负债表日起十二个月。发表保留意见或无法表示意见。

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