2012年《中级会计实务》考点解析：可供出售金融资产

　　一、可供出售金融资产概念

　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：(1)贷款和应收款项;(2)持有至到期投资;(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。

　　二、可供出售金融资产的会计处理

　　可供出售金融资产的账务处理也可分为取得时、持有期间和出售时三个步骤：

　　1.取得时

　　①企业取得可供出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产――成本”科目，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。

　　②企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记“可供出售金融资产――成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记“可供出售金融资产――利息调整”科目。

　　2.持有期间

　　持有期间有三件事：收到股利或利息的处理、期末按照公允价值计量、期末计提减值。

　　①资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产――利息调整”科目。

　　可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产――应计利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产――利息调整”科目。

　　②资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产――公允价值变动”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目;公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

　　确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积――其他资本公积”科目，按其差额，贷记“可供出售金融资产减值准备”或“可供出售金融资产――公允价值变动”科目。

　　对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产――公允价值变动”科目，贷记“资产减值损失”科目;但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的(不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资)，借记“可供出售金融资产――公允价值变动”科目，贷记“资本公积――其他资本公积”科目。

　　3.处置时

　　出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“可供出售金融资产――成本、公允价值变动、利息调整、应计利息”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积――其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。

　　【例9】甲公司有关可供出售金融资产交易情况如下：

　　①2009年12月5日购入股票100万元，发生相关手续费、税金0.2万元，作为可供出售金融资产：

　　借：可供出售金融资产――成本 100.2

　　贷：银行存款 100.2

　　②2009年末，该股票收盘价为108万元：

　　借：可供出售金融资产――公允价值变动 7.8

　　贷：资本公积――其他资本公积 7.8

　　③2010年1月15日处置，收到110万元

　　借：银行存款 110

　　资本公积――其他资本公积 7.8

　　贷：可供出售金融资产――成本 100.2

　　――公允价值变动 7.8

　　投资收益 (110-100.2) 9.8

　　【2008年试题】甲公司2007年12月25日支付价款2040万元(含已宣告但尚未发放的现金股利60万元)取得一项股权投资，另支付交易费用10万元，划分为可供出售金融资产。2007年12月28日，收到现金股利60万元。2007年12月31日，该项股权投资的公允价值为2105万元。假定不考虑所得税等其他因素。甲公司2007年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额为( )万元。

　　A.55 　　B.65 　　C.115 　　D.125

　　【答案】C

　　【解析】甲公司2007年因该项股权投资应直接计入资本公积的金额=2105-(2040-60+10)=2105-1990=115(万元)。账务处理是：

　　2007年12月25日

　　借：可供出售金融资产――成本1990

　　应收股利 60

　　贷：银行存款2050(2040+10)

　　2007年12月28日

　　借：银行存款 60

　　贷：应收股利 60

　　2007年12月31日

　　借：可供出售金融资产――公允价值变动(2105-1990)115

　　贷：资本公积――其他资本公积 115