注税《税务代理实务》第六章预习：工业企业涉税会计核算

　　第二节　工业企业涉税会计核算

　　一、工业企业增值税的核算

　　(一)供应阶段

　　1.按价税合一记账的情况：即进项税不能抵扣。

　　①发票不符合规定：包括未按规定取得并保存增值税专用发票(运输发票，农产品收购发票，海关进口完税凭证)，或者未在规定的时限内办理认证手续;

　　②相关固定资产的抵扣情况

　　根据新《增值税暂行条例》的规定，一般纳税人企业购买用于生产应税产品的机器，设备等固定资产，取得符合税法规定的相应票据，其进项税允许抵扣，同时，支付的相关运费也可以按规定抵扣;但假如该固定资产属于不能抵扣进项税的项目(如应征消费税的小汽车，摩托车，游艇等)，那么取得专用发票也不能抵扣，相应的运费也不能计算抵扣进项税;例如教材例6-2;

　　③小规模纳税人外购货物或者劳务所支付的增值税，不得抵扣。

　　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：(2011年新增)

　　(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;

　　(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;

　　(四)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;

　　(五)上述第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用

　　【补充知识】：

　　此时的非正常损失是指管理不善的，不能抵扣，如果是自然灾害产生的，可以抵扣进项税额。

　　2.按价税分别记账的情况：即可以抵扣进项税额

　　一般是指取得了可以抵扣的票据(增值税专用发票，运输发票7%，农产品收购发票13%，海关进口完税凭证)并经过认证抵扣，而且用途符合抵扣规定的货物及劳务。

　　相关知识汇总：

　　借：材料采购 (尚未入库的外购材料)

　　原材料 (如：例6-3)

　　周转材料 (如：例6-5)

　　固定资产 (如：例6-5)

　　管理费用 (用于行政部门且税法允许抵扣的货物或者劳务，如办公用品等)

　　销售费用 (用于销售部门且税法允许抵扣的货物或者劳务)

　　委托加工物资 (如：例6-6)

　　待处理财产损溢―待处理流动资产损溢 (管理不善，如：例6-9)

　　应交税费―应交增值税(进项税额)

　　贷：银行存款

　　实收资本

　　营业外收入(接受捐赠，如：例6-5)

　　应付票据 (如：例6-8)

　　应付账款

　　3.对运输费用允许抵扣进项税额的账务处理：

　　对增值税一般纳税人外购货物所支付的运输费用，根据国有铁路、民用航空、公路和水上运输单位以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的发票上的所列运费金额(包括货票上注明的运费、建设基金)，依照7%计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。

　　【常见考点补充】★★★

　　1.运杂费写在一起的不能抵扣;

　　2.2009年1月1日发生可抵扣进项税的属于货物固定资产的运输费用可以按规定抵扣。

　　3.以邮寄方式购进和销售货物发生的邮寄费，不允许抵扣;

　　4.增值税一般纳税人支付的国际货物运输代理费用，不得作为运输费用抵扣进项税额;

　　参照教材【例6-1】至【例6-9】 教材P83-85

　　(二)生产阶段

　　1.外购货物或应税劳务有用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务。

　　借：在建工程

　　应付职工薪酬等

　　贷：应交税费――应交增值税(进项税额转出)

　　企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、集体福利、个人消费等，则需要视同销售，依法确定销项税，而非“进项税额转出”。

　　参照教材【例6-10】 教材P86

　　2.非正常损失的在产品、产成品所用购进货物或者应税劳务

　　① 取得增值税专用发票或者海关完税凭证的外购货物的非正常损失：

　　应转出的进项税额=损失货物的账面价值×适用税率

　　② 两个特殊项目计算方法：(凭普通发票计算抵扣的)

　　农产品的非正常损失应转出的进项税额=损失货物的账面价值÷(1-13%)×13%

　　运输费用的进项税转出=与损失相关的运费金额÷(1-7%)×7%

　　(三)销售阶段(产品、材料)

　　1、一般纳税人销售货物或提供应税劳务的账务处理

　　借：应收账款

　　应收票据

　　银行存款

　　应付利润等

　　贷：主营业务收入

　　其他业务收入

　　应交税费--应交增值税(销项税额)等科目。

　　2、出口货物的账务处理(以后详细讲)

　　3、视同销售行为有关的账务处理

　　(1)企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目，应视同销售货物计算应缴增值税，借：在建工程等

　　贷：库存商品

　　应交税费――应交增值税(销项税额)

　　(2)企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视同销售货物计算应缴增值税，

　　借：营业外支出

　　贷：库存商品

　　应交税费――应交增值税(销项税额)

　　(3)企业将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费等，应视同销售的货物计算应缴增值税

　　借：应付职工薪酬

　　贷：应交税费――应交增值税(销项税额)

　　主营业务收入

　　(4)企业将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，应视同销售货物计算应缴纳的增值税

　　借：长期股权投资

　　贷：应交税费――应交增值税(销项税额)

　　主营业务收入

　　(3)(4)同时：借：主营业务成本

　　贷：库存商品

　　4.带包装销售货物的账务处理

　　随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应缴纳的增值税

　　借：应收账款

　　贷：应交税费――应交增值税(销项税额)

　　其他业务收入(注意此科目)

　　企业逾期未退还的包装物押金按规定应缴纳的增值税

　　借：其他应付款等

　　贷：应交税费――应交增值税(销项税额)

　　其他业务收入

　　(四)一般纳税企业应缴增值税的账务处理

　　当期应纳税额

　　=销项税-(进项税-进项税转出)-上期留抵的进项税+当期出口退税的发生额

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　　二、工业企业消费税的核算

　　(一)生产销售应税消费品的账务处理

　　(1)从受让方取得货币，货物，劳务或者其他经济利益(例如以应税消费品换取生产资料和消费资料，抵偿债务，支付代购手续费等)在新准则中均要作销售处理，相应的消费税直接计入“营业税金及附加”中。

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费-应交消费税

　　(2)用于投资的，相应的消费税计入“长期股权投资”科目。

　　借：长期股权投资

　　贷：应交税费-应交消费税

　　(二)自产自用应税消费品的账务处理

　　1.用于连续生产应税消费品的，不纳消费税;

　　2.用于其他方面的，应该在移送使用时缴纳消费税;计税基数先以同类消费品的销售价格确定，假如没有的，按组成计税价格确定。(公式为2011年新增)

　　A、实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格的计算公式

　　组成计税价格=(成本+利润)÷(1-消费税比例税率)

　　=成本×(1+成本利润率)÷(1-消费税比例税率)

　　应纳税额=组成计税价格×比例税率

　　B、实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格的计算公式

　　组成计税价格=(成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1-消费税比例税率)

　　=[成本×(1+成本利润率)+自产自用数量×定额税率)]÷(1-比例税率)

　　应纳税额=组成计税价格×比例税率+自产自用数量×定额税率

　　(三)包装物缴纳消费税的账务处理

　　1.从价定率计征消费税的项目，不管包装物是否单独计价，均应该计缴消费税;

　　2.另外加收的押金，一般看是否逾期：逾期没收押金则征，不逾期则不征;

　　酒类包装物押金：啤酒，黄酒参照2执行(实际也征不到，因为啤酒，黄酒是从量计征，而不是从价，故逾期时，实际上只征增值税，而不征消费税)，其他酒类在收取时则计征消费税。

　　(1).包装物本身的消费税如何财务处理：

　　A .不单独计价的包装物，其收入随同所销售的产品一起计入产品销售收入，因此，因包装物销售应缴的消费税与因产品销售应缴的消费税应一同记入“营业税金及附加”。

　　B . 随同所销售的产品单独计价的包装物，其收入计入“其他业务收入”，应缴纳的消费税记入“营业税金及附加”

　　(2)包装物收取的押金如何处理：

　　A .出租出借的包装物收取的押金

　　借：银行存款

　　贷：其他应付款

　　B.待包装物逾期收不回来而将押金没收时

　　借：其他应付款

　　贷：其他业务收入

　　应交税费-应交增值税(销项税额)

　　C.这部分押金收入应缴纳的消费税

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费-应交消费税

　　(3).包装物已经作价销售，为促使购货人将包装物退回而另外加收的押金

　　借：银行存款

　　贷：其他应付款

　　待包装物逾期收不回来而将押金没收时

　　借：其他应付款

　　贷：应交税费―应交消费税

　　营业外收入

　　(四)委托加工应税消费品缴纳消费税的账务处理

　　1.委托方将委托加工产品收回后直接用于销售：销售时不再计征消费税，相应的，受托方代收代缴的消费税要计入加工物资成本中，不再抵扣;

　　2.委托加工产品收回后用于连续生产应税消费品的处理思路是计入“应交税费-应交消费税”的借方，月未按规定冲抵销售产生的消费税款。

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　　(五)进口应税消费品缴纳消费税的账务处理

　　1.总原则：计入进口应税消费品的成本中;

　　2.企业进口应税消费品，应当自海关填发税款缴款书的之日起15日内缴纳税款。

　　3.一般来说，企业不缴税不得提货。因此，缴纳消费税与进口货物入账基本上没有时间差，为简化核算手续进口应税消费品缴纳的消费税一般不通过“应交税费――应交消费税”科目核算，在将消费税计入进口应税消费品成本时，直接贷记“银行存款”科目。

　　4.特殊情况先提货后缴税的，或者用于连续生产其他应税消费品按规定允许抵扣的，可以通过“应交税费――应交消费税”核算。

　　三、工业企业营业税的核算

　　(一)销售不动产的账务处理：通过固定资产清理核算，期未将该科目的余额转到营业外收支中，具体的分录有：

　　(1)收取转让款：

　　借：银行存款

　　贷：固定资产清理

　　(2)结转固定资产、累计折旧科目金额：

　　借：固定资产清理

　　累计折旧

　　贷：固定资产

　　(3)计提相关税费：

　　借：固定资产清理

　　贷：应交税费-应交营业税

　　-应交城建税

　　-应交教育费附加

　　【特别提示】：

　　如果有应纳的土地增值税也应当通过“固定资产清理”核算。

　　(4)结转固定资产清理账户的余额：

　　借：固定资产清理

　　贷：营业外收入-非流动资产处置利得

　　或者是：

　　借：营业外支出-处置非流动资产损失

　　贷：固定资产清理

　　(二)转让无形资产的账务处理

　　无形资产准则规定，企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。

　　借：银行存款　　　　　　　　(实际收到的款项已扣除支付的清理费用等)

　　累计摊销

　　无形资产减值准备

　　营业外支出―处置非流动资产处置损失

　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　(账面原值)

　　应交税费-应交营业税　　　　　(计算的应纳营业税)

　　-应交城建税

　　-应交教育费附加

　　营业外收入―处置非流动资产处置利得

　　【特别提示】：

　　企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金

　　借：银行存款

　　贷：其他业务收入

　　摊销出租无形资产的成本时

　　借：其他业务成本

　　贷：累计摊销

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　　(三)兼营非应税劳务缴纳营业税的账务处理

　　根据新《营业税暂行条例实施细则》的规定：兼营增值税和营业税项目的，要分别核算，分别纳税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。

　　企业取得收入时

　　借：银行存款

　　贷：主营业务收入

　　按税法规定，计算的营业税

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费――应交营业税

　　四、工业企业所得税的核算

　　(见第一节内容)

　　五、出口货物“免、抵、退”税的会计核算(重点掌握，常考内容)

　　(一)购进货物的会计核算(参照第1节)

　　借：物资采购(在途物资、材料采购)

　　应交税费-应交增值税(进项税额)

　　贷：应付账款(银行存款)

　　(二)销售业务的会计核算

　　1.内销货物处理 (参照第一节)

　　2.自营出口销售

　　(1)一般贸易的核算

　　①销售收入

　　财会部门收到储运或业务部门交来已出运全套出口单证，依开具的外销出口发票上注明的出口额折换成人民币后作如下会计分录：

　　借：应收外汇账款

　　贷：主营业务收入――一般贸易出口销售

　　收到外汇时，财会部门根据结汇水单等，作如下会计分录：

　　借：汇兑损益

　　银行存款

　　贷：应收外汇账款――客户名称(美元，人民币)

　　★②不得抵扣税额计算，按“出口销售额乘以征退税率之差”作会计分录，

　　免抵退税不得免征和抵扣税额

　　=当期出口货物离岸价(FOB)×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

　　借：主营业务成本――一般贸易出口

　　贷：应交税费――应交增值税(进项税额转出)

　　③运保佣冲减。该分录适用于企业按CIF价确定了出口销售收入时的处理，我国现行会计核算中，是按FOB价为标准来确定出口销售收入，并据此计算出口退税额，不得免征额，故如果企业用CIF确定出口销售收入，就是多计了，要冲减收入，并冲减原先多计的不得抵扣税额。(CIF FOB )

　　运保佣的冲减有两个处理方法：

　　a.只冲减出口销售收入，暂不计算不得抵扣税额的：

　　借：主营业务收入――一般贸易出口

　　贷：银行存款

　　b.冲减的同时计算不得抵扣税额的：

　　借：主营业务收入――一般贸易出口

　　贷：银行存款

　　同时

　　借：主营业务成本――一般贸易出口(红字)

　　贷：应交税费――应交增值税(进项税额转出)(红字)

　　(2)进料加工贸易的核算

　　进料加工贸易―是指从国外进口原料、零部件，加工成产品再出口的一种贸易方式。可解决国内原料不足，零部件质量不符合国外要求等问题，增强出口创汇能力。所以，目前国家给予进料加工业务“免税并退税”的税收优惠。

　　进料加工业务中，“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”的计算：

　　免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

　　=免税购进原材料价格×(出口货物征税率-出口货物退税率)

　　这里的原免税购进原材料即包括在国内购进的免税原材料，但更多的时候是指进料加工免税进口料件;因为进料加工业务，原则上是进口要征增值税，然后出口再退增值税，但为了扶持进料加工业务，

　　在实际工作中执行的是：进口时暂不征增值税，相当可以让先欠着，然后以后出口时，这部分就不退税了，即从出口退税中把这部分给剔除掉，这里的剔除有二部分，一是从“免抵退税额”中剔除，二是从“免抵退税不得免征和抵扣税额”中剔除。

　　同时，在实务工作中，我们对“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”的处理，一般是分2个主要步骤完成的：

　　首先，我们日常工作中，要用“每期进料加工贸易复出口的销售额”乘以“计划分配率”计算“免税核销进口料件组成计税价格”，向主管国税机关申请开具《生产企业进料加工贸易免税证明》，这时候先让企业冲一部分;

　　①出口企业收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税证明》后，依据注明的不得抵扣税额抵减额作如下会计分录：

　　借：主营业务成本――进料加工贸易出口(红字)

　　贷：应交税费――应交增值税(进项税额转出) (红字)

　　然后，等相关的进料加工业务结束时，企业要到海关办这笔进料加工业务的核销，并到主管国税局办理税款的清算，清算时，得根据你的实际情况，重新算一个“实际分配率”(实际分配率与计划分配率一般会有一些差异，主要集中在：存在免税进口料件的剩余边角余料金额、结转至其他手册料件金额、其他减少进口料件金额、结转至其他手册成品金额、剩余残次成品金额和其他减少出口成品金额)，然后用实际进料加工的出口额乘以这个实际的分配率，得出真正要全部冲减的金额，然后扣除前期开具的《生产企业进料加工贸易免税证明》后的相关金额，补开少计的或者冲回多计的金额：

　　②收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税核销证明》后，对补开部分依据注明的不得抵扣税额抵减额作如下会计分录：

　　借：主营业务成本――进料加工贸易出口(红字)

　　贷：应交税费――应交增值税(进项税额转出)(红字)

　　对多开的部分，通过核销冲回以蓝字登记以上会计分录。

　　(3)来料加工贸易的核算(已经很少见)

　　来料加工贸易是指外商提供原材料、零部件，由我国企业加工成产品出口交外商销售，只收取加工费的一种贸易方式。不需要占用外汇购买原材料，不用找销路，只凭加工创汇。

　　来料加工业务在我国执行免税但不退税政策，大家注意与来料加工业务相关的进项税要做转出处理：

　　借：主营业务成本

　　贷：应交税费―应交增值税(进项税额转出)

　　3.委托代理出口：了解即可。

　　4.销售退回

　　①冲减收入

　　借：主营业务收入

　　贷：应收外汇账款

　　②退货货物的原运保佣，以及退货费用的处理

　　由对方承担的：

　　借：银行存款

　　贷：主营业务收入――一般贸易出口(原运保佣部分)

　　由我方承担的，先作如下处理

　　借：待处理财产损溢

　　贷：主营业务收入――一般贸易出口(原运保佣部分)

　　银行存款(退货发生的一切国内外费用)

　　批准后

　　借：营业外支出

　　贷：待处理财产损溢

　　(三)应纳税额的会计核算(在第8章详细介绍)

　　(四)免抵退税的会计核算(在第8章详细介绍)

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　　六、工业企业其他税、费的核算

　　(一)资源税的会计核算

　　1.企业销售应税产品应纳资源税的账务处理：

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费-应交资源税

　　2.企业自产自用应税产品应纳资源税的账务处理：

　　借：生产成本、制造费用

　　贷：应交税费-应交资源税

　　3.企业收购未税矿产品应缴资源税的账务处理

　　借：材料采购或原材料

　　贷： 应交税费――应交资源税

　　4.企业外购液体盐加工固体盐应纳资源税的账务处理

　　购入已税液体盐加工固体盐时，将液体盐可抵扣的资源税计入“应交税费-应交资源税”的借方。

　　(二)土地增值税的会计核算

　　工业企业通过“固定资产清理”科目核算;房地产开发企业销售开发产品应缴纳的土地增值税应当计入“营业税金及附加”。

　　(三)城市维护建设税的核算

　　新会计准则规定，涉及主营业务收入和其他业务收入的增值税、消费税、营业税三大流转税需要缴纳的城建税都要通过“营业税金及附加”科目核算。

　　(四)教育费附加

　　与城建税的处理一致，统一借记“营业税金及附加”等科目;

　　(五)房产税、土地使用税、车船税和印花税的核算

　　直接计入“管理费用”(常见考点)

　　印花税是由纳税人以购买并一次贴足印花税票方式缴纳税款的，不存在与税务机关结算或清算税款的问题，因而，企业缴纳的印花税不需要通过“应交税费”科目核算

　　购买印花税票时

　　借：管理费用

　　贷：银行存款

　　(六)耕地占用税的核算

　　施工前一次征收，直接记入“在建工程”。

　　借：在建工程

　　贷：银行存款

　　(七)车辆购置税

　　对购车者征收，是车辆价值的组成部分，计入固定资产入账价值中，不能直接费用化处理。

　　七、小型工业企业执行《小企业会计制度》衔接问题(自学为主)

　　(一)调账原则及会计处理

　　小企业在执行小企业会计制度之初，对于清查出的损失，经企业管理当局批准(如需经有关部门审批的，应经有关部门审批)后，先记入“待处理财产损溢”科目。

　　账务处理为：

　　借：待处理财产损溢

　　贷：固定资产清理

　　材料

　　坏账准备

　　上述损失经批准冲减相关所有者权益时

　　应先将“待处理财产损溢”科目余额转入“利润分配――未分配利润”科目，如未分配利润不足以冲减损失，属于按规定提取盈余公积、公益金的小企业还应按可冲减的盈余公积相应冲减盈余公积。

　　借：利润分配――未分配利润

　　贷：待处理财产损溢”科目

　　按可用盈余公积弥补损失的部分

　　借：盈余公积

　　贷：利润分配――未分配利润

　　结转后，“待处理财产损溢”科目应无余额。清查出的损失中以“未分配利润”和“盈余公积”不足冲减的部分，以负数在资产负债表的“未分配利润”项目中反映。

　　(二)账目调整

　　(三)会计报表

　　1.资产负债表

　　小企业执行小企业会计制度当年年末“资产负债表”的“年初数”栏内各项目数字，应根据上年末“资产负债表”的“年末数”栏内所列数字按照小企业会计制度的规定进行调整后填列。执行小企业会计制度当年的“资产负债表”应按小企业会计制度的规定编制。

　　2.利润表

　　可以不编制现金流量表

　　(四)其他有关问题

　　工业企业以外的其他各类企业，在首次执行《小企业会计制度》时的调账处理，应比照上述规定执行。